内部控制的基本要求 [试论大中型企业加强内部控制与防范资金舞弊]

试论大中型企业加强内部控制与防范资金舞弊

摘 要：
内部控制 ；
货币资金；

资金舞弊 ；
湖北电信公司 引言 近年来，大中型公司，特别是上市公司资金舞弊事件在 国内外时有发生，“东方锅炉”新三大会计舞弊事件， “郑 州百文”、“大庆联谊”、“银广夏”、“蓝田股份”等一 批会计舞弊案件的曝光，反映了我国公司资金舞弊现象严重， 已到了不容忽视的地步。据上海国家会计学院财务舞弊研究 中心对我国十个证券监管辖区的研究分析，有近10％的上市 公司存在现金舞弊迹象。这些资金舞弊事件，严重侵害了投 资者和债权人的利益，侵害了公司的声誉，严重的使部分其 公司陷入公关、经营危机，这些都对传统的公司内部控制理 论和实际工作都提出了新的要求。一、企业资金舞弊与内部控制概述 （一）关于资金舞弊 货币资金，是指处于货币形态的资金，包括现金、银 行存款和其他货币资金。这也是广义上的现金范畴，货币资 金列于资产负债表资产之首，是因为货币资金的流动性最强， 这也是货币资金最显著和最本质的特点，正是因为流动性很 强，带来的控制风险就很高，于是资金舞弊的情况时有发生。

所谓资金舞弊，是指有意识得对企业所持有的资金金额及应 披露内容的误述或忽略[1]。其具体表现形式，按照货币资 金的分类包括：
1、库存现金的舞弊 此类舞弊根据对象和行为的不同又可分为：故意涂改 会计凭证、记错凭证金额等凭证金额的舞弊；
销毁凭证单据、 少开或不开收入凭证单据，乱开费用凭证单据的凭证单据舞 弊；
费用报销中的舞弊；
改变资金用途、挪用资金等现金使 用中的舞弊。

2、银行存款中的舞弊 此舞弊情况主要是大中型公司银行存款管理中的舞 弊行为，又可分为：不分公私存款、出借企业账户、多开企 业账户等借助银行账户的舞弊行为；
伪造银行对账单、私自 进行背书转让、“初”取“末”存等借助银行票据的舞弊。

资金舞弊，对于企业，乃至整个社会来说，具有重大 的危害：(1) 资金作为企业经营活动中血液型资产，如果发生舞弊影响企业的正常生产经营；
(2)资金作为会计做账中 的基本条件，贯穿整个会计流程，如果出现舞弊，严重影响 会计信息的真实性和可靠性；
(3)资金舞弊，作为一种违法 违规行为，从某种程度上来说，是对公司治理结构、内部控 制制度的严重挑战，出现资金舞弊会破坏公司的治理结构进 而影响大中型企业经营的效果和效率、公司的经营目标以及 准确的财务报告将无法实现。

（二）关于内部控制 所谓内部控制，美国注册会计师协会在1949年发表了 专题报告《内部控制 ——协调制度下诸要素及其对于管理部门和注册会计 师的重要性》，第一次提出了内部控制的定义：“内部控制 是企业所制定的旨在保护资产安全、保证会计资料的准确性 和可靠门性、提高经济效率，以及促进管理部门所制定的各 项得以贯彻执行的组织计划和相互协调的各种方法和措 施。” 由此可见，内部控制是一系列过程，是一系列程序， 一系列方法，一系列措施，是需要全体人员参与和合作、控 制与制约的，上到董事会、监事会、管理层，下到各级员工 都必须纳入内部控制体系中。其区别于资金的内部控制，资 金的内部控制属于企业内部控制的财务控制的一个方面，而 本文所要讨论的内部控制是包括资金的内部控制在内的一 个大的控制体系，通过建立企业内部包括人力、资源、资金等各方面的内部控制，来防范资金的舞弊。

（三）加强内部控制与资金舞弊关系 1、资金舞弊现象的频繁发生于一个企业内部的控制 存在紧密的联系。

有证据表明大中型企业的内部控制设计得不够严谨， 特别是对货币资金内部控制内容的设计，不严格按照财政部 颁布的《内部会计控制规范一货币资金(试行)》的要求，是 导致资金舞弊的重要原因之一。东方电子账外现金舞弊就是 很典型的例子，该公司内部控制制度名存实亡，资金授权制 度很不明确，在原董事长兼总经理的指使下公司形成了证券、 经营销售、财务部门共同组成的“造假小组”，肆意践踏内 部控制制度，使内部控制的程序和控制控制点均失去了作用 [4]。

2、加强企业的内部控制，是防范资金舞弊的重要、 必须途径。

科学有效的内部控制能够减少甚至杜绝上市公司的 现金舞弊。首先，有舞弊必然是因为某些人钻了制度的漏洞， 大中型公司之上而下建立完整的、完善的内部控制系统，加 强资金的内部控制，提高员工素质，增强防范资金舞弊的观 念，是防范资金舞弊一项重要的措施。其次，制度规避违法 行为一直以来都是行之有效的措施，大中型企业勿必制定一 整套以货币资金为核心的科学的、合理的、严密的内部会计 控制制度，更重要的是必须要从下到下严格执行。只有这样，才可以减少人为因素的对货币资金的影响，降低货币资金运 行的控制风险，保证货币资金的安全，防范资金舞弊行为的 出现。

3、做好防范资金舞弊的措施，对于整个公司的内部 控制体系有重大的反作用。

防范好资金舞弊，必定会有完善的资金内部控制体系。

而完善的资金内部控制体系是企业管理的支架，可提高资金 使用效率，健全货币资金内部控制，确保经营管理活动合法 而有效。其次，通过资金内部控制使企业整个内部控制制度 具有科学性、严密性、完整性，各项资金行为具有严格的执 行程序，能够预先防止各种舞弊事件的发生，很好做到事前 防范，防患于未然，极大的促进企业管理制度的创新。

二、大中型企业如何加强内部控制来防范资金舞弊 （一）体系制度方面，管理者提高对内部控制重要性的 意识，按照法定要求制定完善的资金控制制度。

1、管理层对内部控制的态度是决定资金内部控制是 否有效的关键所在。管理决策者要提高对资金内部控制的重 视，增强内部控制意识，培养现代资金内部控制管理观念， 加大对内部控制在基础建设方面作用的认识，并以此带动企 业职工，特别是会计工作人员对此问题的重视程度，从思想 上杜绝资金舞弊出现的可能性。

2、大中型企业要在参考《会计法》、《内部会计控制规范——货币资金(试行)》及相关法律法规的基本规定基 础之上，制定出切实符合企业实际情况的货币资金内部会计 控制制度。工作人员严格按照制度规定来办事，用制度来约 束企业货币资金的管理，从制度建设上防止舞弊行为的出现。

（二）运作实行方面，善于运用科学的手段，建立健全 的资金控制体系。结合公司内型，选择适合模式，采取内部 结算、内部银行、财务公司等财物运行模式；
健全资金使用 审批各个环节的控制体系，比如定期轮岗、换岗、明确授权、 反审核等。

1、结合企业自身的特点，采取适合企业自身的财务 结算模式。所谓内部银行，是指公司企业，特别是大中型企 业，借鉴社会银行基本职能和特有的资金管理方式再企业内 部建立起来的一个部门体系，它独立于企业会计部门，是管 理企业内部和公司企业日常经营活动所需的往来结算和资 金调拨、运筹的一种资金内部管理控制机构。

2、健全资金使用审批各个环节的控制体系。

(1)不相容岗位分离控制。

企业应当建立资金业务的岗位责任制，明确相关部门 和岗位的职责权限。办理资金业务的不相容岗位相互分离、 制约和监督，是企业内部控制制度的及其重要的方面，只有 不相容岗位相互分离，才能形成有效的监督制约机制，不相 容岗位人员相互监督，才能杜绝岗位人员利用岗位进行资金 舞弊的可能，防止资金舞弊这种“寻租”现象的发生。举个例子来说，单位不得由一人办理货币资金业务的全过程，不 得由一人保管支付款项所需要的全部印章，应当在资金运行 的各个环节分工设立不同的岗位和不同的人员，明确不同岗 位责任人的职责，使其相互监督。

(2)授权批准控制。

建立完善授权批准制度是科学合理的会计内部控制 制度的核心条件之一，其包括授权批准的范围、金额、责任 等程序。这就要求企业内部明确规定涉及会计及相关工作的 授权批准范围、审批流程、相关责任等内容，授权要公开， 职责要分明。各工作人员，包括管理层，必须严格按照规定 在自己被授权范围内行使权力，严格禁止越权行为的出现。

(3)库存现金控制。

企业资金收入必须全部、及时入账，企业资金支出必 须完善审批程序，加强控制。按照逆查法的要求，首先在资 金支出支出，要按照规定检查支付申请，查看其是否符合公 司相关制度规定的标准、是否支出为必须；
其次，查看其审 批手续是否完备，适合合乎程序；
最后，要对公司资金支出 的单据和内容的真实性进行审查，如检查支出项目是否取得 的发票、发票是否符合规定，验证发票的真假性，检查是否 有发票专用章，查看发票供货单位名称与商品是否相关等等。

在所有的审查符合要求后才能做最后的支付手续。

(4)银行存款控制。

企业所有银行存款账户的开设、变更和终止等事项，必须有正式的审批手续。支票的购买、保管、使用、销毁等 应当完整记录，严格执行银行预留印鉴和有关印章的管理， 使用网上交易、电子支付等方式办理资金支付业务的企业， 遵守与承办银行签订。

(5)要实行定期岗位轮岗制。

轮岗制，简单的来说就是企业员工按照一定的时间在 不同的岗位轮换，虽然可能造成其员工工作效率的低下，但 是其确实可以防止员工之间内部关系网的形成，避免其利用 关系网来进行资金舞弊，是防治公司资金舞弊出现的重要手 段之一。同时通过轮岗交接，必定定期清理前任经办人员的 相关行为，有利于及时的前任人员任职期间存在的问题，形 成一种潜在监督制约体系，在一定程度上可以防止出纳人员 挪用公款、白条抵库等不良现象的发生。

（三）风险防范方面，建立完善的监督监控体系，加强 定期绩效考核 1、建市合理的内部监督机制首先要建立严格的内部 核查制度。

严格的内部核查制度，是确保企业会计信息完整、准 确和可靠真实的重要制度，企业应当对会计业务发生的整个 过程进行稽查、核实。这就要求，企业必须建立完善的稽核 体系，规范授权稽核人员的权限，扩大资金会计业务的核对 范围，务必保证每笔涉及货币的业务都准确无误。

2、定期考核，完善评价监督机制。①建立定期不定期地检查制度，“如有不相容职务混 岗情况，印鉴的由一人或者少数人专权保管情况，授权批准 不按规定进行等情况等，提早防范，及时处理”。②建立突 击抽查制。不预先规定时间，不预先通知，不定期地检查保 险柜，核对库存现金实有数，检查有无挪用公款等现象，将 检查的记过计入年度绩效审核，与职工个人的利益想挂钩③ 实行财务公开制。财务公开可以有效的监督货币资金的收支 是否合理、有效。

（四）其他方面，大中型企业应当改善公司的治理结构， 培养高素质的人才与良好的企业文化。

1、通过建立科学合理的公司治理结构，尤其是做到 “无独立”，即公司与控股股东在人员上的独立、在资产上 的独立、在财上的独立、和机构和业务方面的独立，从公司 内部为减少和杜绝公司资金舞弊打下扎实的基础[5]。

2、企业应当配备在业务和职业道德方面都合格的人 员办理资金业务，并结合企业实际情况，展开以提高员工道 德、业务素质水平为目的的培训活动，为员工提高道德、业 务素质水平提供环境。同时重视内控环境及企业文化的建设， 将企业职工道德规范和行为准则的建设直接纳入内部控制 的构成内容，督促高层管理者和每个职员严格按照企业道德 来履行职责，从根本上杜绝舞弊行为的发生。

三、下面以湖北电信货币资金管理业务流程为例加以 分析说明湖北电信公司通过加强内部控制来防范资金舞弊，取 得了不错的效果，值得借鉴。

湖北电信货币资金业务流程范围。所涉及的业务范围 有开立账户、网上银行业务、收支管理、上下级资金缴拨、 现金、银行存款和票据的日常管理以及相关的会计处理。

湖北电信货币资金业务流程控制措施主要有：其一， 适当的职责分离。银行 预留印鉴分两人以上分地点分管；
财务专用章应由专人 保管；
现金的保管和支付必须由出纳负责，其他人员不能管 理单位现金；
每个使用人员只能分配一个网上银行客户证书 与密码，除了出差临时交接外，必须由使用人员本人保管本 人使用。其二，正确充分的授权审批。包括银行账户的开立、 撤销、变更的审批，开通网上银行业务的审批，网上收付款 业务的审批，货币资金的预算审批，现金流出审批。其三， 库存现金以及银行存款控制。现金只用于对法规规定业务的 支付。出纳负责根据会计凭证收取和支付现金，并负责现金 的保管和盘点。由会计进行银行对账并编制银行存款余额调 节表，经主任或其授权人进行审核签字后，落实责任人及时 处理未达账项。其四，收支两条线的管理及定额备用金制度。

湖北电信公司实行收入资金全额上缴，支出资金“先用后拨、 日间透支、日末清算、总额控制”的零余额管理方式。

参考文献：
[1] 蒋宜：<上市公司货币资金舞弊的成因及其防范>商业会计2009年lO期 [2] 裘宗舜：《审计学》，2003年2月第1版 [4] 刘春晖：浅谈信息化下企业内部控制的完善Ⅱ．集 团经济研究，2007(8S) [5] 卢晓：集团公司货币资金控制模式之我见Ⅱ．财会 月刊：综合版，2008(5)